Trattamento fiscale degli omaggi 2020

Con l’approssimarsi delle festività natalizie, Vi proponiamo un aggiornamento sul trattamento fiscale delle spese per omaggi. Per la corretta gestione degli omaggi occorre analizzare la disciplina ai fini sia delle imposte dirette sia dell’imposta sul valore aggiunto.

IMPOSTE SUI REDDITI

IMPRESE

1. Spese di rappresentanza

Gli omaggi costituiscono, in linea di massima, spese di rappresentanza. La loro qualificazione (cfr. art. 108, comma 2, del D.P.R. n. 917/1986 e successive modifiche (TUIR) – D.M. 19 novembre 2008 – Circolare n. 34/E 2009) risiede nel requisito essenziale della gratuità per il destinatario, il quale non corrisponderà corrispettivo o specifica controprestazione.

È sempre d’obbligo il rispetto dei principi di inerenza e congruità: spese ragionevoli coerenti alle pratiche ed agli usi commerciali del settore in cui l’impresa opera e con l’obiettivo di generare benefici economici con la promozione sul mercato di beni (o servizi).

• Omaggi a clienti
• di beni non oggetto dell’attività dell’impresa
• sono interamente deducibili se l’unitarietà del valore dell’omaggio non è superiore a 50,00 euro – «piccoli omaggi» – e non vanno inclusi tra le spese di rappresentanza. Bisogna considerare il costo complessivo di acquisto, inclusa l’eventuale IVA indetraibile. I limiti di imponibile variano, dunque, a seconda delle aliquote applicate. L’importo delle spese relative alla gratuita distribuzione «non interferisce con l’importo deducibile» dei «piccoli omaggi».
• quando il bene omaggiato supera il costo di 50 euro e quando sono offerti titoli rappresentativi di servizi (anche d’importo inferiore ai 50 euro), come ingressi omaggio al cinema, a teatro o alle terme, detti costi sono deducibili entro il «plafond di deducibilità» pari:

• all’1,5% dei ricavi e altri proventi fino a 10milioni di euro;
• allo 0,6% dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente i 10 milioni e fino a 50 milioni di euro;
• allo 0,4% dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente i 50 milioni di euro.

• di beni di propria produzione o rientranti nella propria attività commerciale

La deducibilità ai fini del reddito dell’esercizio va anche qui riferita a quanto già esposto ai precedenti punti a) e b). Si rinvia allo specifico paragrafo IVA ai fini del trattamento documentale.

• Omaggi a lavoratori dipendenti e soggetti assimilati

La cessione gratuita di beni non oggetto dell’attività ai dipendenti, da parte dell’impresa o del lavoratore autonomo, non può considerarsi spesa di rappresentanza per mancanza dell’inerenza con l’attività svolta.

Il costo di acquisto dei beni in omaggio, compresa l’erogazione di liberalità in denaro, è sempre deducibile dall’impresa quale spesa per prestazione di lavoro (ex art. 95 del TUIR) in quanto riveste natura retributiva per il dipendente o il collaboratore. Per lo stesso motivo, in capo al dipendente risultano non imponibili gli omaggi ricevuti che nel periodo d’imposta non superino, insieme all’ammontare degli altri fringe benefits, i 258,23 euro (art. 51, comma 3, del TUIR); in caso di superamento del limite, concorrerà a formare reddito in capo al dipendente l’intero valore e non solo la parte eccedente.

Diversamente, le spese di educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale, sanitaria o culto (art. 100, comma 1, del TUIR) sono deducibili nel limite del 5 per mille dell’ammontare totale delle spese per prestazioni di lavoro dipendente.

Il brindisi augurale può farsi rientrare tra le spese di ricreazione.

È evidente che se le spese sono funzionali all’attività dell’impresa – come divise, scarpe da lavoro, ecc. – sono totalmente deducibili dal reddito d’impresa e non rivestono natura retributiva per i dipendenti o i collaboratori.

PROFESSIONISTI

1. Omaggi a clienti

Sono deducibili nel limite dell’1% dei compensi effettivamente percepiti nel periodo d’imposta, a prescindere dal valore unitario dell’oggetto.

• Omaggi a lavoratori dipendenti e soggetti assimilati

Non esiste specifica disciplina. Il costo degli omaggi dovrebbe essere deducibile per intero in conseguenza del fatto che, secondo la nozione fornita dal D.M. 19 novembre 2008, le liberalità ai dipendenti non rientrano tra le spese di rappresentanza.

CONTRIBUENTI MINIMI

Le spese per omaggi acquistati nell’ambito del regime dei “contribuenti minimi” sono interamente deducibili nel periodo di sostenimento, ove relative a beni di valore pari o inferiore a 50,00 euro. Nel caso in cui i beni superino tale valore limite, le relative spese sono deducibili quali spese di rappresentanza.

La circolare n. 34/E/2009 segnala che le spese di rappresentanza sono da ritenersi inerenti entro i limiti di congruità (e dunque deducibili nei limiti previsti in materia di reddito d’impresa e lavoro autonomo).

CONTRIBUENTI “FORFETTARI”

Le spese per omaggi sostenuti da contribuenti che usufruiscono del regime cosiddetto forfettario, di cui alla legge n. 190/2014 (Legge di Stabilità 2015), non assumono rilevanza nella determinazione del reddito in quanto i contribuenti in tale regime quantificano il reddito tramite l’applicazione del coefficiente di redditività previsto dalla specifica attività svolta all’ammontare dei ricavi o dei compensi percepiti.

Le considerazioni relative ai contribuenti minimi non sono quindi estendibili ai “forfettari”.

IRAP

IMPRESE

• Per i soggetti IRES (e per i soggetti IRPEF che avessero optato per la determinazione della base imponibile con le stesse regole dei soggetti IRES) gli omaggi e le spese di rappresentanza (che vanno classificati nella voce B.14 del conto economico: oneri diversi di gestione) sono sempre integralmente deducibili dalla base imponibile IRAP (senza i limiti previsti ai fini IRES);
• per gli altri soggetti IRPEF, gli omaggi e le spese di rappresentanza sono deducibili ai fini IRAP con le stesse limitazioni previste per le imposte dirette.

PROFESSIONISTI

La deducibilità degli oneri in esame è in relazione all’attività di lavoro autonomo, per cui:

• va esclusa, se gli omaggi rientrano tra le spese per prestazioni di lavoro;
• è ammessa qualora gli omaggi siano funzionali allo svolgimento dell’attività professionale e non assumano natura retributiva per il destinatario.

IVA

Sono previste diverse fattispecie:

1. non è mai detraibile l’IVA relativa agli omaggi destinati ai lavoratori dipendenti (Risoluzione n. 666305/1990).
2. la cessione gratuita a clienti di beni non prodotti né commercializzati dall’impresa (e quindi espressamente acquistati da terzi al fine di essere regalati) non è considerata cessione di beni, per mancanza del requisito dell’onerosità, e non è quindi da fatturare (art. 2 D.P.R. n. 633/1972):

• se all’atto dell’acquisto non è stata detratta l’IVA (è comunque opportuno compilare un documento di trasporto riportante la causale “cessione gratuita – beni non di propria produzione”);
• ovvero se il costo unitario dei beni ceduti gratuitamente non è superiore a € 50,00; è quindi ammessa la detraibilità dell’IVA relativa all’acquisto di beni purché di valore non superiore a € 50,00. Il Ministero delle Finanze ha chiarito che, in questo specifico caso, la non imponibilità della cessione gratuita non comporta l’indetraibilità dell’IVA sull’acquisto ai sensi dell’art. 19, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972.

3. la cessione gratuita a clienti di beni di produzione propria o rientranti nella propria attività commerciale (non è mai il caso dei professionisti) è considerata cessione di beni e deve essere fatturata ai sensi dell’art. 2, comma 2, n. 4, del D.P.R. n. 633/1972 (in caso di fatturazione differita il documento di trasporto dovrà riportare la causale cessione gratuita). La cessione gratuita di beni oggetto dell’attività propria d’impresa ai clienti è quindi sempre rilevante ai fini IVA a meno che l’imposta sull’acquisto non sia stata detratta, ad esempio quando al momento dell’acquisto si conosce già che si tratta di spesa di rappresentanza. La società cedente potrà procedere nei confronti del cliente con la rivalsa IVA, oppure senza rivalsa, ad esempio emettendo autofattura.

ATTENZIONE: L’autofattura andrà emessa in formato elettronico e trasmessa al Sistema di Interscambio (cd. SdI). In tale ipotesi, il documento, con la dicitura “autofattura per omaggi”, deve contenere indicazione: del valore normale dei beni ceduti;delle aliquote IVA applicabili;delle relative imposte. Il documento segue la numerazione delle fatture di vendita e viene annotato nel registro delle fatture emesse. L’imponibile fa parte del volume d’affari IVA.   Si evidenzia che la circolare n. 14/E del 2019 in merito alle autofatture elettroniche per omaggi ha chiarito che i dati del cedente/prestatore vanno inseriti sia nella sezione “Dati del cedente/prestatore”, sia nella sezione “Dati del cessionario/committente”. In questi casi, la fattura e quindi la relativa imposta vanno annotate solo nel registro IVA vendite.

Gli omaggi destinati a soggetti residenti in altri Paesi comunitari devono essere trattati come quelli destinati ai residenti in Italia, poiché la speciale disciplina IVA UE non si applica alle prestazioni senza corrispettivo.

Gli omaggi destinati a soggetti residenti in Paesi extracomunitari costituiscono invece:

• operazioni fuori dall’ambito di applicazione dell’IVA se riferite a beni che non sono oggetto dell’attività caratteristica (precedente punto 2).
• cessioni non imponibili IVA ex art. 8 D.P.R. n. 633/1972 se riferite a beni oggetto dell’attività caratteristica (precedente punto 3): in questo caso va espletata la consueta procedura doganale.

Ricordiamo infine che l’emissione del documento di trasporto è uno strumento valido al fine di vincere la presunzione di cessione onerosa di cui all’art. 53, D.P.R. n 633/1972. L’emissione di un documento di trasporto nominativo fornisce anche certa dimostrazione del reale destinatario dell’omaggio, e conseguentemente dal trattamento fiscale del costo sostenuto.

Per evitare complicati adempimenti a carico dell’impresa, consigliamo anche la soluzione di incaricare il fornitore dei beni destinati ad omaggio (o altro soggetto che effettui professionalmente il servizio di recapito), della consegna degli omaggi ai destinatari finali. In questo caso, la fattura del fornitore dei beni (o del solo servizio di consegna) e l’ordinativo emesso dal committente forniranno prova certa della reale destinazione dei beni.

PROSPETTO RIEPILOGATIVO DEL TRATTAMENTO FISCALE DEGLI OMAGGI AI CLIENTI
DESCRIZIONE	IN FASE DI ACQUISTO	NELLA SUCCESSIVA CESSIONE GRATUITA
DETR.NE IVA	DEDUZ.NE COSTO	EMISS.NE FATTURA	TIPO OPERAZ.	RICAVO
Beni rientranti nell’oggetto dell’attività	SI (*)	SI	SI	soggetta ad IVA	SI
Beni non rientranti nell’oggetto dell’attività di valore superiore a 50 euro	NO	SI (**)	NO	esclusa IVA	NO
Beni non rientranti nell’oggetto dell’attività di valore non superiore a 50,00 euro	SI	SI	NO	esclusa IVA	NO
(*) Chi acquista beni oggetto della propria attività sapendo già che sono destinati ad essere ceduti gratuitamente, può scegliere di considerare indetraibile l’IVA in acquisto: la successiva cessione gratuita sarà da considerare esclusa dall’IVA. (**) Nel limite percentuale dei ricavi e altri proventi indicati nel paragrafo “imposte dirette”.

Esempi

Esempio n. 1 Omaggio di dispositivi sanitari per l’emergenza Covid-19 L’art. 124 del D.L. 19 maggio 2020, n. 34, cd. decreto “Rilancio”, ha stabilito che, a decorrere dal 19 maggio 2020 e fino al 31 dicembre 2020, sono esenti da IVA, con diritto alla detrazione sugli acquisti originari, le cessioni di determinati dispositivi (n. 1-ter.1 della Tabella A, parte II-bis, allegata al ): ventilatori polmonari per terapia intensiva e subintensiva; monitor multiparametrico anche da trasporto; pompe infusionali per farmaci e pompe peristaltiche per nutrizione enterale; tubi endotracheali; caschi per ventilazione a pressione positiva continua; maschere per la ventilazione non invasiva; sistemi di aspirazione; umidificatori; laringoscopi; strumentazione per accesso vascolare; aspiratore elettrico; centrale di monitoraggio per terapia intensiva; ecotomografo portatile; elettrocardiografo; tomografo computerizzato; mascherine chirurgiche; mascherine Ffp2 e Ffp3; articoli di abbigliamento protettivo per finalità sanitarie quali guanti in lattice, in vinile e in nitrile, visiere e occhiali protettivi, tute di protezione, calzari e soprascarpe, cuffie copricapo, camici impermeabili, camici chirurgici; termometri; detergenti disinfettanti per mani; dispenser a muro per disinfettanti; soluzione idroalcolica in litri; perossido al 3 per cento in litri; carrelli per emergenza; estrattori RNA; strumentazione per diagnostica per COVID-19; tamponi per analisi cliniche; provette sterili; attrezzature per la realizzazione di ospedali da campo. Invece, le cessioni ovvero importazioni effettuate dal 1° gennaio 2021 saranno soggette ad IVA agevolata nella misura del 5 per cento. Tutto ciò premesso, si evidenzia che l’Agenzia delle entrate, con la , ha chiarito che il trattamento IVA introdotto dal citato art. 124 del decreto “Rilancio” è applicabile sia alle cessioni onerose, che a quelle gratuite dei medesimi beni, nonché alle prestazioni di servizi di cui all’, del D.P.R. n. 633/1972.

Esempio n. 1 Il cesto natalizio Capita sovente che il bene acquistato per essere destinato ad “omaggio” consista in cesti o confezioni di generi alimentari. Per tali beni, il computo dei limiti indicati in precedenza deve essere fatto con riferimento all’entità che rappresenta l’omaggio (il “cesto natalizio”). Inoltre, si fa presente che gli omaggi consistenti in prodotti alimentari (panettoni, dolci, vini, ecc.) perdono la loro specifica qualificazione e, quindi, ai fini IVA, devono essere trattati allo stesso modo degli omaggi non alimentari (penne, agende, ecc.); quindi, se tali beni sono destinati ad essere omaggiati e se di valore inferiore ad euro 50, è possibile detrarre l’IVA sull’acquisto (, par. 16.6). Qualora l’impresa effettui degli omaggi di fine anno ai propri dipendenti, l’operazione potrà risultare soggetta o meno all’IVA, a seconda che la cessione dei beni omaggiati rientri o meno nell’attività d’impresa.

Siamo a disposizione per qualsiasi chiarimento.

Bientina lì, 09/12/2020

Studio Mattonai